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此判例涉及偷稅主觀故意與追征期,二審法院對于稽查的結論進行了否定:廣東省開平市創豐貿易有限公司、國家稅務總局江門市稅務局稽查局稅務行政管理(稅務)二審行政判決書

廣東省開平市創豐貿易有限公司、國家稅務總局江門市稅務局稽查局稅務行政管理(稅務)二審行政判決書

廣東省江門市中級人民法院

(2018)粵07行終216號

上訴人(原審原告)廣東省開平市創豐貿易有限公司。住所地:廣東省開平市三埠長沙僑園路*號*樓。

法定代表人何棟梁,經理。

委托代理人陳登嘉、鐘柳,均系廣東華南律師事務所律師。

被上訴人(原審被告)國家稅務總局江門市稅務局稽查局。住所地:廣東省江門市蓬江區濱江大道*號。

法定代表人暨出庭負責人朱彤彤,局長。

委托代理人潘俊彤,該局工作人員。

委托代理人伍偉揚,廣東巨信律師事務所律師。

被上訴人(原審被告)國家稅務總局江門市稅務局。住所地:廣東省江門市蓬江區濱江大道*號。

法定代表人陳雁成,局長。

出庭負責人徐安辦,副局長。

委托代理人伍偉揚、陳詩婷,均系廣東巨信律師事務所律師。

上訴人廣東省開平市創豐貿易有限公司(以下簡稱“創豐公司”)因與被上訴人國家稅務總局江門市稅務局稽查局(以下簡稱“江門市稅務稽查局”)、國家稅務總局江門市稅務局(以下簡稱“江門市稅務局”)稅收其他行政行為糾紛一案,不服廣東省江門市江海區人民法院(2018)粵0704行初144號行政判決,向本院提起上訴。本院依法組成合議庭,對本案進行了審理,現已審理終結。

原審法院經審理查明,創豐公司成立于1998年7月,是由廣東省開平糧油食品進出口公司(以下簡稱“食出公司”)經改制建立而成,屬查賬征收企業。1998年3月,開平市資產評估事務所對食出公司進行資產評估并出具《關于廣東省開平糧油食品進出口公司資產評估報告》(開資評字<1998>第13號)(以下簡稱“1998年評估報告”),開平市資產監管委員會最終確認食出公司凈資產為17121932元,并以此作為改制基礎。根據開平市人民政府《關于改組設立廣東開平食出有限公司和員工購買企業法人產權的批復》(開府函[1998]12號)、《關于廣東開平食出有限公司更改名稱的批復》(開府函[1998]32號)和《關于開平糧油食品進出口公司職工一次性出資全額購買余下40%國有股權的批復》(開府函[2003]11號)等三份文件的規定,創豐公司分兩次支付對價取得了食出公司全部的股權。

創豐公司于2008年5月轉讓開平市新洲畜牧場(以下簡稱“新洲畜牧場”),受讓人分別是案外人郭某、郭某、雷某和何某等人。創豐公司“應收賬款”明細賬和付款憑證顯示,2008年5月至8月,郭某等人分七筆共支付創豐公司19598000元。創豐公司取得轉讓收入19598000元,已完稅收入額合共17108555.20元,存在少列轉讓收入2489444.80元、少繳企業所得稅。

創豐公司2010年8月轉讓龍尾崗畜牧場,轉讓收入為24391360元。場內舊的生產設備也另外作價220000元一并轉讓給同一受讓人,但創豐公司沒有在2010年賬冊上反映該筆收入或申報納稅,存在少列收入少繳納企業所得稅。

創豐公司沒有為其位于開平市三埠長沙僑園路6號的辦公樓足額繳納2006年至2013年的土地使用稅、房產稅。2006年至2010年水口碼頭、新洲畜牧場、龍尾崗畜牧場在各自轉讓前,各項資產的房產均沒有繳納房產稅,水口碼頭沒有繳納土地使用稅。創豐公司存在少繳房產稅、土地使用稅的情況。

創豐公司在2003年至2013年未能妥善保管財務賬冊、記賬憑證及其他財務資料,在檢查階段所提供的2008年至2013年賬冊和記賬憑證等資料不完整。

江門市稅務稽查局于2014年3月25日對創豐公司立案調查,并于2014年4月30日向創豐公司送達《江門市地方稅務局稽查局稅務檢查通知書》(江地稅稽檢通一[2014]1號)通知創豐公司從檢查通知書送達之日起對其2003年1月1日至2013年12月31日期間涉稅情況進行檢查。經江門市稅務稽查局檢查后,該局于2016年11月30日作出江地稅稽處[2016]501號《稅務處理決定書》,并于2016年12月7日向創豐公司送達。江門市稅務稽查局以上述決定書所認定事實不清為由,作出江地稅稽處撤[2017]第001號《稅務行政撤銷決定書》,決定撤銷江地稅稽處[2016]501號《稅務處理決定書》,并于2017年5月12日送達創豐公司。江門市稅務稽查局再次對創豐公司涉嫌偷稅的問題進行檢查,認為創豐公司存在少繳企業所得稅、名下資產未繳納土地使用稅、賬冊和記賬憑證資料不完整等問題,遂于2017年7月14日作出江地稅稽處[2017]501號《稅務處理決定書》,并于2017年7月19日送達創豐公司。創豐公司不服,認為江門市稅務稽查局認定的事實不清證明不足,于2017年9月12日向江門市稅務局申請行政復議。江門市稅務局于2017年9月19日向創豐公司送達江地稅復補字[2017]2號《行政復議補正通知書》,要求創豐公司在收到該通知書之日起30日內補充提交已經繳納稅款及滯納金或提供納稅擔保的證明資料,此外,創豐公司又兩次申請延長補正資料時間,截止至2018年2月6日,創豐公司完成申請稅務處理決定復議的補正手續。江門市稅務局經審查后,于2018年2月12日作出江地稅復受字[2018]第2號《受理復議通知書》并于2018年2月13日送達創豐公司,受理創豐公司的行政復議申請。江門市稅務局經審查后認為江門市稅務稽查局的上述處罰決定認定的事實清楚,證據確鑿,適用依據正確,程序合法,內容適當,并于2018年4月3日作出江地稅復決字[2018]1號《稅務行政復議決定書》,決定維持江門市稅務稽查局作出的涉案《稅務處理決定書》。創豐公司仍不服,遂向原審法院提起本案行政訴訟。

原審法院認為,本案是稅收其他行政行為糾紛。《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條第一款規定:“國務院稅務主管部門主管全國稅收征收管理工作。各地國家稅務局和地方稅務局應當按照國務院規定的稅收征收管理范圍分別進行征收管理。”第十四條規定:“本法所稱稅務機關是指各級稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規定設立的并向社會公告的稅務機構。”《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第九條規定:“稅收征管法第十四條所稱按照國務院規定設立的并向社會公告的稅務機構,是指省以下稅務局的稽查局。稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。國家稅務總局應當明確劃分稅務局和稽查局的職責,避免職責交叉。”《國家稅務總局關于稅務機構改革有關事項的公告》第一條規定:“新稅務機構掛牌后啟用新的行政、業務印章,以新機構名稱開展工作,原國稅、地稅機關的行政、業務印章停止使用……”《國家稅務總局江門市稅務局關于稅務機構改革有關事項的公告》第一條規定:“國家稅務總局江門市稅務局掛牌后,承繼原江門市國家稅務局、江門市地方稅務局的稅費征管等職責,并嚴格按《國家稅務總局關于稅務機構改革有關事項的公告》所明確事項和規定執行”。由此可見,原江門市地方稅務局稽查局作為江門市轄區的稅務稽查局,依法享有對轄區的稅收征收管理的法定職權,江門市稅務稽查局作為改革后的行政主體,依法承繼原江門市地方稅務局稽查局的職責。

《中華人民共和國行政復議法》第十二條規定:“對縣級以上地方各級人民政府工作部門的具體行政行為不服的,由申請人選擇,可以向該部門的本級人民政府申請行政復議,也可以向上一級主管部門申請行政復議……。”由此可見,原江門市地方稅務局是原江門市地方稅務局稽查局的上級主管部門有權受理本案行政復議行為,江門市稅務局作為改革后的行政主體,依法承繼原江門市地方稅務局的職責。

本案的爭議焦點是:1、江門市稅務稽查局作出的涉案行政處理決定是否合法;2、江門市稅務局作出的行政復議決定是否合法。

《中華人民共和國企業所得稅法》第四條規定:“企業所得稅的稅率為25%。非居民企業取得本法第三條第三款規定的所得,適用稅率為20%。”第五條規定:“企業每一納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額,為應納稅所得額。”第六條規定:“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入,為收入總額。包括:(一)銷售貨物收入;(二)提供勞務收入;(三)轉讓財產收入;(四)股息、紅利等權益性投資收益;(五)利息收入;(六)租金收入;(七)特許權使用費收入;(八)接受捐贈收入;(九)其他收入。”第八條規定:“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。”第十一條規定:“在計算應納稅所得額時,企業按照規定計算的固定資產折舊,準予扣除。下列固定資產不得計算折舊扣除:(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產;(二)以經營租賃方式租入的固定資產;(三)以融資租賃方式租出的固定資產;(四)已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產;(五)與經營活動無關的固定資產;(六)單獨估價作為固定資產入賬的土地;(七)其他不得計算折舊扣除的固定資產。”第十六條規定:“企業轉讓資產,該項資產的凈值,準予在計算應納稅所得額時扣除。”由此可見,上述法律已對企業所得稅的稅率、應納稅所得額、收入總額和不計算折舊項目等已作出明確的規定,江門市稅務稽查局在查明創豐公司2008年轉讓新洲畜牧場的過程中少申報轉讓收入、2010年轉讓龍尾崗畜牧場的過程中少申報轉讓收入和違反資產稅務處理規定的基礎上,責令創豐公司補繳2008年企業所得稅294569.11元,補繳2010年企業所得稅1976874.37元,合計2271443.48元,符合上述法律規定。

《中華人民共和國房產稅暫行條例》第一條規定:“房產稅在城市、縣城、建制鎮和工礦區征收。”第二條規定:“房產稅由產權所有人繳納。產權屬于全民所有的,由經營管理的單位繳納。產權出典的,由承典人繳納。產權所有人、承典人不在房產所在地的,或者產權未確定及租典糾紛未解決的,由房產代管人或者使用人繳納。前款列舉的產權所有人、經營管理單位、承典人、房產代管人或者使用人,統稱為納稅義務人(以下簡稱納稅人)。”第三條規定:“房產稅依照房產原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納。具體減除幅度,由省、自治區、直轄市人民政府規定。沒有房產原值作為依據的,由房產所在地稅務機關參考同類房產核定。房產出租的,以房產租金收入為房產稅的計稅依據。”第四條規定:“房產稅的稅率,依照房產余值計算繳納的,稅率為1.2%;依照房產租金收入計算繳納的,稅率為12%。”第七條規定:“房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區、直轄市人民政府規定。”《廣東省房產稅施行細則》第四條規定:“房產稅依照房產原值一次減除百分之三十后的余值計算繳納。房產原值是指納稅人按照財務會計制度規定,在賬簿記載的房產原值。對納稅人未按財務會計制度規定記載,房產原值不實和沒有原值的房產,由房產所在地稅務機關參考同時期的同類房產核定。房產出租的,以房產租金收入為房產稅的計稅依據。”《財政部、國家稅務總局關于房產稅城鎮土地使用稅有關問題的通知》規定:“對依照房產原值計稅的房產,不論是否記載在會計賬簿固定資產科目中,均應按照房屋原價計算繳納房產稅。房屋原價應根據國家有關會計制度規定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規定核算并記載的,應按規定予以調整或重新評估。”《財政部、國家稅務總局關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》規定:“……三、關于將地價計入房產原值征收房產稅問題,對按照房產原值計稅的房產,無論會計上如何核算,房產原值均應包含地價,包括為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。宗地容積率低于0.5的,按房產建筑面積的2倍計算土地面積并據此確定計入房產原值的地價。”由此可見,關于房產稅的依據及標準國家已有明確的依據。江門市稅務稽查局在查明創豐公司2006年至2013年未足額繳納房產稅的基礎上,依照上述規定計算出創豐公司2006年至2013年應補繳房產稅381690.62元,并責令創豐公司及時補繳的行為符合法律規定。

《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第二條規定:“在城市、縣城、建制鎮、工礦區范圍內使用土地的單位和個人,為城鎮土地使用稅(以下簡稱土地使用稅)的納稅義務人(以下簡稱納稅人),應當依照本條例的規定繳納土地使用稅。”第三條規定:“土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據,依照規定稅額計算征收。前款土地占用面積的組織測量工作,由省、自治區、直轄市人民政府根據實際情況確定。”第四條規定:“土地使用稅每平方米年稅額如下:(一)大城市五角至十元;(二)中等城市四角至八元;(三)小城市三角至六元;(四)縣城、建制鎮、工礦區二角至四元。”第五條規定:“省、自治區、直轄市人民政府,應當在前條所列稅額幅度內,根據市政建設狀況、經濟繁榮程度等條件,確定所轄地區的適用稅額幅度。市、縣人民政府應當根據實際情況,將本地區土地劃分為若干等級,在省、自治區、直轄市人民政府確定的稅額幅度內,制定相應的適用稅額標準,報省、自治區、直轄市人民政府批準執行。經省、自治區、直轄市人民政府批準,經濟落后地區土地使用稅的適用稅額標準可以適當降低,但降低額不得超過本條例第四條規定最低稅額的30%。經濟發達地區土地使用稅的適用稅額標準可以適當提高,但須報經財政部批準。”第八條規定:“土地使用稅按年計算、分期繳納。繳納期限由省、自治區、直轄市人民政府確定。”開府辦函[2004]182號《關于調整城鎮土地使用稅稅率的批復》、江府[2008]3號《關于調整江門市城鎮土地使用稅等級及征稅標準的通知》和江府函[2009]90號《關于調整我市工業用地城鎮土地使用稅稅額標準的意見》規定了開平市、江門市城鎮土地使用稅稅率、稅額。由此可見,城鎮土地使用稅的計算、稅率等已有明確的規定,江門市稅務稽查局在查明創豐公司存在少繳土地使用稅問題的基礎上,依照上述規定計算出創豐公司2006年至2013年少繳的土地使用稅126118.29元,并責令創豐公司及時進行補繳,該行為符合法律規定。

《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規定:“納稅人未按照規定期限繳納稅款的,扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的,稅務機關除責令限期繳納外,從滯納稅款之日起,按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。”由此可見,創豐公司未按照規定期限繳納稅款的,江門市稅務稽查局除責令限期繳納外,有權從滯納稅款之日起,按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。江門市稅務稽查局在查明創豐公司應補繳的企業所得稅2271443.48元、房產稅381690.62元、土地使用稅126118.29元,合計2779252.39元后,按日加收其萬分之五的滯納金1733530.34元,符合法律規定。

《中華人民共和國行政復議法》第二十八條規定:“行政復議機關負責法制工作的機構應當對被申請人作出的具體行政行為進行審查,提出意見,經行政復議機關的負責人同意或者集體討論通過后,按照下列規定作出行政復議決定:(一)具體行政行為認定事實清楚,證據確鑿,適用依據正確,程序合法,內容適當的,決定維持;……”第三十一條規定:“行政復議機關應當自受理申請之日起六十日內作出行政復議決定;但是法律規定的行政復議期限少于六十日的除外。情況復雜,不能在規定期限內作出行政復議決定的,經行政復議機關的負責人批準,可以適當延長,并告知申請人和被申請人;但是延長期限最多不超過三十日……”江門市稅務局經過審查,認為江門市稅務稽查局作出的涉案決定證據確鑿,適用法律依據正確,程序合法,內容適當,并在法定期限內作出涉案復議決定,符合法律規定。

綜上所述,江門市稅務稽查局作出的涉案行政處理決定及江門市稅務局的復議行為符合法律規定,創豐公司請求撤銷上述決定,事實和法律依據不足,原審法院不予支持。原審法院依照《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條的規定,判決駁回創豐公司的訴訟請求。

上訴人創豐公司不服原審判決,向本院提起上訴,請求:1.撤銷廣東省江門市江海區人民法院(2018)粵0704行初144號行政判決;2.撤銷江門市稅務稽查局作出的江地稅稽處[2017]501號稅務處理決定;3.撤銷江門市稅務局作出的江地稅復決字[2018]1號稅務行政復議決定。主要事實和理由:一、一審法院僅列明法律法規的規定,沒有審查涉案具體行政行為。一審法院在裁判理由部分只是列舉了企業所得稅、房產稅、土地使用稅以及行政復議法的法律條文,就認為江門市稅務稽查局以及江門市稅務局作出的涉案行政行為和復議行為合法,并未就創豐公司訴訟請求的事實和理由進行分析和說明。二、江門市稅務稽查局自行撤銷了對創豐公司的稅務處理決定,稅務稽查即已終結,江門市稅務稽查局第二次作出稅務行政處理決定沒有法律依據。江門市稅務稽查局于2014年對創豐公司涉稅事項立案調查,2016年11月30日作出江地稅稽處[2016]501號《稅務處理決定書》,認為創豐公司2008年和2010年少繳企業所得稅、2006年至2013年少繳土地使用稅和房產稅,責令創豐公司補繳稅款及滯納金共749萬元。在行政復議期間,江門市稅務稽查局于2017年5月8日作出江地稅稽處撤[2017]第001號《稅務行政撤銷決定書》,認定江地稅稽處[2016]50l號《稅務處理決定書》事實不清予以撤銷,至此,江門市稅務稽查局對創豐公司稅務調查處理已經終結,其作出的第二次稅務處理于法無據,程序違法,不能成立。三、2011年前的企業所得稅、房產稅和土地使用稅已經超過了三年的法定追征時效。創豐公司在2008年、2010年轉讓畜牧場時,如實向原開平市地稅局申報成交價,也按原開平市地稅局核定的企業所得稅繳納了所有的稅款。創豐公司每年均按原開平市地稅局計算核定的數額繳納房產稅和土地使用稅,因此創豐公司不存在偷稅的行為。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條的規定,因稅務機關的責任導致納稅人少繳稅款的,追征期限是三年。本案中,如需對創豐公司追征企業所得稅、房產稅和土地使用稅,也只能追征2011年至2013年度的稅款。四、創豐公司在2008年所取得的2489444.80元是轉讓飼養活豬的收入,江門市稅務稽查局認定為轉讓固定資產新洲畜牧場的收入,系認定事實錯誤。創豐公司將新洲畜牧場轉讓給郭某等四人,約定了轉讓的稅費由郭某等四人承擔,此外,創豐公司又將新洲畜牧場的全部活豬以687萬元轉讓給郭某等四人。郭某等四人支付的19598000元,除了15748400元是轉讓新洲畜牧場所得之外,其余的3849600元,包括1360155.20元轉讓稅費和2489444.80元轉讓活豬收入,有簽訂的合同為證。五、創豐公司在2010年將龍尾崗畜牧場內舊生產設備作價22萬元轉讓,但受讓人明確表示不支付該22萬元轉讓款,該轉讓款22萬元已屬壞賬損失。根據《中華人民共和國企業所得稅法》第八條損失準予在計算應納稅所得額時扣除的規定,江門市稅務稽查局沒有證據證明創豐公司已取得了該筆22萬元的轉讓收入,因此,對已經屬壞賬損失的22萬元設備轉讓款不能征收企業所得稅。六、江門市稅務稽查局沒有調取原開平市地稅局征收創豐公司轉讓龍尾崗畜牧場的征稅資料,沒有證據證明原開平市地稅局征收創豐公司1919576.39元企業所得稅款是預繳。原開平市地稅局認為創豐公司未能提供龍尾崗畜牧場真實、準確、完整的納稅資料,難于查實成本費用,就以核定征收的方式核算了轉讓龍尾崗畜牧場所需繳納的企業所得稅,并適用農、林、牧、漁的應稅所得率8%核算,創豐公司繳納了1919576.39元的企業所得稅,取得了完稅憑證。七、江門市稅務稽查局認定創豐公司少繳土地使用稅和房產稅沒有事實依據。(1)《應征、入庫信息》表證實創豐公司每月按原開平市地稅局計算的房產稅和土地使用稅的稅款數額繳納,不存在虛假申報的事實。(2)原開平市地稅局在審核轉讓龍尾崗畜牧場時確認未征收土地使用稅的原因在于土地改變用途為畜牧養殖業,未征收房產稅的原因在于無產權證及房屋原值。江門市稅務稽查局認定創豐公司虛假申報土地使用稅和房產稅進行偷稅,與原開平市地稅局的審核認定相互矛盾。(3)水口碼頭、新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場的建筑物屬大部分沒有屋面和圍護結構,沒有證據證明上述建筑物在2006年至2010年仍然存在,依法不屬于房產稅的征收對象。(4)新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場建筑物的用途用于農業,并不是用于工業、商業或者服務業,不屬于房產稅的征稅范圍。(5)水口碼頭、新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場的土地和建筑物位于農村,不屬于土地使用稅和房產稅的征稅范圍。

被上訴人江門市稅務稽查局、江門市稅務局共同辯稱:一、創豐公司上訴認為“江門市稅務稽查局自行撤銷了對創豐公司的稅務處理決定,稅務稽查即已終結,江門市稅務稽查局第二次作出稅務行政處理沒有法律依據”是錯誤的。法律并沒有禁止行政機關在自行撤銷其具體行政行為后重新作出具體行政行為,而查處稅務違法行為是江門市稅務稽查局的法定職責,其有義務對創豐公司涉嫌稅務違法的行為重新進行調查,并在查清事實的基礎上,對創豐公司的稅務違法行為重新作出正確的處理決定。二、創豐公司上訴認為“2011年前企業所得稅、房產稅和土地使用稅已經超過了三年的法定追征時效”是沒有法律和事實依據的。創豐公司少列收入、多列支出,沒有如實按期向稅務機關申報繳納房產稅、土地使用稅和企業所得稅導致少繳應納稅款的行為,屬于偷稅。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第三款的規定,江門市稅務稽查局向其追征稅款是沒有追征期限限制的。三、創豐公司上訴認為其“在2008年所取得的2489444.80元是轉讓飼養活豬的收入”是沒有任何法律和事實依據的。創豐公司向江門市稅務稽查局提供的賬冊資料沒有飼養生豬成本的會計記錄,其經營收入也未顯示包含生豬銷售所得,創豐公司的法定代表人何棟梁在2014年5月16日的詢問(調查)筆錄確認新洲畜牧場由蘇埠湛經營。因此,創豐公司認為該筆收入是飼養活豬的收入不成立,該筆收入不屬免征企業所得稅范圍。另外,根據國家稅務總局《稅收減免管理辦法(試行)》第五條的規定,創豐公司從未向稅務機關提交過減免稅申請,江門市稅務稽查局在處罰決定書中認定創豐公司2008年轉讓新洲畜牧場時的2489444.80元收入是應征企業所得稅收入合法有據。四、創豐公司上訴認為其“在2010年將龍尾崗畜牧場內舊生產設備作價22萬元轉讓,但受讓人明確表示不支付該22萬元轉讓款,該轉讓款22萬元已屬壞賬損失”而不征收企業所得稅,沒有法律依據。根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九條的規定,無論款項是否收付,均作為當期的收入和費用。因此,創豐公司轉讓龍尾崗畜牧場內設備收入22萬元,應計算為企業應納稅所得額,并繳納企業所得稅。五、創豐公司上訴認為“江門市稅務稽查局沒有調取原開平市地稅局征收創豐公司轉讓龍尾崗畜牧場的征稅資料,沒有證據證明原開平市地稅局征收創豐公司1919576.39元企業所得稅款是預繳”的主張是錯誤的。創豐公司屬于查賬征收企業,結合創豐公司營業外收入明細賬以及《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表(A類)》等證據來看,1919576.39元是創豐公司2010年第三季度預繳的企業所得稅。六、創豐公司上訴認為其并不存在少繳土地使用稅和房產稅的主張是錯誤的。(1)創豐公司以《應征、入庫信息》表證實其不存在虛假申報土地使用稅和房產稅沒有事實和法律依據。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第二十五條第一款的規定,納稅人有自行申報應繳房產稅、土地使用稅的法定義務。創豐公司不能將其未如實申報納稅的責任推卸給稅務部門,原開平市地稅局是以創豐公司已申報提交的房產、土地資料來計算其“應征金額”,實際上,《應征、入庫信息》表中的“應征金額”的計算未全部包括創豐公司的應稅房產、土地。(2)創豐公司認為其轉讓龍尾崗畜牧場沒有虛假申報土地使用稅和房產稅進行偷稅的主張沒有事實和法律依據。《轉讓價格評估審核表》中,主管稅務機關針對龍尾崗畜牧場的審核意見為“暫未計征房產稅”,并非同意免繳房產稅,不能以此為由主張其無需補繳房產稅。另外,創豐公司轉讓龍尾崗和新洲兩個畜牧場的土地屬于直接用于農、林、牧、漁業的生產用地,符合免繳土地使用稅的情形,江門市稅務稽查局在處理決定中并沒有要求其補繳該兩個畜牧場的土地使用稅。(3)創豐公司認為“水口碼頭、新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場的建筑物屬大部分沒有屋面和圍護結構,沒有證據證明上述建筑物在2006年至2010年仍然存在”沒有依據。根據《稅務稽查工作底稿(一)之七廣東省開平市創豐貿易有限公司房產稅計算表》,江門市稅務稽查局是按建筑結構為混合、磚鋼和磚木結構的建筑物計算創豐公司應繳房產稅額,計稅建筑物類型主要是結構完整的倉庫、辦公樓、發電機房、飯堂宿舍樓等。所有純粹用作豬舍、雞舍的建筑物,在上述房產稅計算表中均已剔除,并無列入計征房產稅的范圍。此外,江門市稅務稽查局對創豐公司應稅房產的認定是以1998年評估報告里所列房屋的建筑結構和使用用途為依據,根據創豐公司準備轉讓新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場時的《固定資產明細清單》顯示,2008年新洲畜牧場和2009年龍尾崗畜牧場在轉讓前的房屋建筑物與1998年評估時數量一致。又從創豐公司提交給主管稅務部門的轉讓水口碼頭資料顯示,水口碼頭在2007年9月轉讓時仍有大量建筑。(4)創豐公司認為“新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場建筑物的用途為農業,不屬于房產稅征稅范圍”、“水口碼頭、新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場的土地和建筑物位于農村,不屬于土地使用稅和房產稅的征稅范圍”,沒有法律依據。首先,根據《中華人民共和國房產稅暫行條例》第五條規定,房產是否用于農業并不屬于房產稅免征范圍。其次,根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第六條關于免征土地使用稅的規定,新洲畜牧場和龍尾崗畜牧場的土地均為直接用于農業的生產用地,依法免征土地使用稅;而水口碼頭雖然位于農村,但并不符合免征土地使用稅的情形。所以,江門市稅務稽查局僅認定創豐公司少繳了其位于開平市三埠長沙僑園路6號的辦公樓以及水口碼頭占用的土地沒有繳納土地使用稅,并未認定其用于農業的新洲畜牧場、龍尾崗畜牧場少繳土地使用稅。七、江門市稅務局的復議程序合法,復議決定正確,依法應予維持。2017年9月12日,江門市稅務局收到創豐公司的行政復議申請,經審查,創豐公司沒有繳納稅款及滯納金或提供納稅擔保,暫不符合復議受理條件。創豐公司于2018年2月8日補正資料,江門市稅務局于同年2月12日受理復議申請,并于同年4月3日作出江地稅復決字[2018]1號《稅務行政復議決定書》。

本院經審理查明的事實與一審判決認定的事實一致,本院予以確認。

本院認為,本案是稅收其他行政行為糾紛。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條第一款、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第九條以及《中華人民共和國行政復議法》第十二條第二款等規定,結合當前國稅地稅征管體制改革的精神,一審法院認定江門市稅務局、江門市稅務稽查局在本案中執法主體資格適格,本院予以確認。

結合各方當事人的訴辯意見,本案的爭議焦點是:1.江門市稅務稽查局作出的江地稅稽處[2017]501號《稅務處理決定書》是否合法;2.江門市稅務局作出的江地稅復決字[2018]1號《稅務行政復議決定書》是否合法。

針對第一個爭議焦點。(1)關于補繳2008年度企業所得稅的問題。根據《中華人民共和國企業所得稅法》第二十七條“企業的下列所得,可以免征、減征企業所得稅:(一)從事農、林、牧、漁業項目的所得;……”的規定,結合本案現有證據,創豐公司轉讓新洲畜牧場中的收入中,有2489444.80元是屬于轉讓飼養活豬的收入,依法應當屬于免征企業所得稅的范圍。又根據修訂前的《企業所得稅優惠政策事項辦理辦法》(國家稅務總局公告2015年第76號)第十六條“企業已經享受稅收優惠但未按照規定備案的,企業發現后,應當及時補辦備案手續,同時提交《目錄》列示優惠事項對應的留存備查資料。稅務機關發現后,應當責令企業限期備案,并提交《目錄》列示優惠事項對應的留存備查資料。”的規定,稅務機關在作出涉案處罰決定之前,有新的規定有利于納稅人的,應當遵循“從舊兼從輕”的原則,稅務機關不得以納稅人等行政相對人未提交減免稅申請為由,剝奪或者限制其依法享有的權利、獲得的利益、取得的資格或者可以從事的活動,納稅人等行政相對人未按照規定履行相應手續的,稅務機關應當依法進行處理。本案中,創豐公司轉讓飼養活豬的收入屬于法定免稅的范圍,依法應當享受相應的稅務優惠福利,稅務機關不得以其未提交減免稅申請為由,剝奪其應享有的權益,創豐公司未按規定備案,稅務機關應當責令其限期備案,并提交相應資料。因此涉案《稅務處理決定書》要求創豐公司補繳企業所得稅294569.11元的認定事實不清、適用法律不當,本院不予支持。

(2)關于補繳2010年度企業所得稅的問題。本案現有證據表明,創豐公司2010年8月轉讓龍尾崗畜牧場時,轉讓收入為24391360元,其如實在會計賬冊上反映了這筆轉讓收入,并依法繳納了營業稅、土地增值稅、城市維護建設稅、印花稅、教育費附加、防護費等,并在2010年第三季度按季度預繳了1919576.39元的企業所得稅,也完成了2010年度企業所得稅年度納稅申報。因此,現有證據無法證明創豐公司存在偷稅的主觀故意,而是雙方對計稅基礎存在異議。根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十六條“企業的各項資產,包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等,以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本,是指企業取得該項資產時實際發生的支出。企業持有各項資產期間資產增值或者減值,除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外,不得調整該資產的計稅基礎。”的規定,江門市稅務稽查局以創豐公司改制時的評估凈值來計算轉讓龍尾崗畜牧場的成本符合法律規定。另外,對于創豐公司主張將龍尾崗畜牧場內就生產設備作價22萬元轉讓的問題,根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九條“企業應納稅所得額的計算,以權責發生制為原則,屬于當期的收入和費用,不論款項是否收付,均作為當期的收入和費用……”的規定,該筆收入應當征收企業所得稅,若屬于壞賬損失,可依法在以后納稅年度予以扣除,江門市稅務稽查局的認定符合法律規定。又參考《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第二款“因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤,未繳或者少繳稅款的,稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的,追征期可以延長到五年。”規定的情形,若因納稅人的非主觀故意造成未繳或者少繳稅款的,稅務機關可以追征稅款、滯納金。本案中,創豐公司在財務處理上的失誤導致“少列收入、多列成本”,江門市稅務稽查局在追征期限內予以追征,要求創豐公司補繳2010年轉讓龍尾崗畜牧場這筆會計業務所應納的企業所得稅1976874.37元,本院予以支持。

(3)關于補繳房產稅的問題。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第一款“因稅務機關的責任,致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的,稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款,但是不得加收滯納金。”以及《中華人民共和國房產稅暫行條例》第七條“房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區、直轄市人民政府規定”的規定,原開平市地稅局于2010年8月在創豐公司轉讓龍尾崗畜牧場的《轉讓價格評估審核表》上注明“房產因無產權證及房屋原值也暫未計征房產稅”,這表明創豐公司少繳龍尾崗畜牧場房產稅的責任在于稅務機關,因此應當適用三年追征期限的規定。又因為房產稅是采取按年征收的納稅方式,江門市稅務稽查局于2014年4月對創豐公司涉稅問題進行調查,已經超過三年的追征期限。江門市稅務稽查局在作出涉案稅務處理決定時,追征創豐公司龍尾崗畜牧場轉讓前2006年至2010年(1-8月)的房產稅99054.01元,不符合法律規定,本院不予支持。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第三款“對偷稅、抗稅、騙稅的,稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款,不受前款規定期限的限制”的規定,江門市稅務稽查局認定創豐公司位于開平市三埠長沙僑園路6號的辦公樓在2006年至2013年未足額繳納房產稅以及創豐公司所擁有的水口碼頭2006年至2007年(1-9月)、新洲畜牧場2006年至2008年(1-5月)在轉讓前的2006年至2010年未足額繳納房產稅,并依法予以追征282636.61元房產稅,本院予以支持。

(4)關于補繳土地使用稅的問題。根據《中華人民共和國行政復議法》第二十八條第二款以及《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第六條“下列土地免繳土地使用稅:……(五)直接用于農、林、牧、漁業的生產用地;……”的規定,創豐公司直接用于農、林、牧、漁生產的龍尾崗畜牧場和新洲畜牧場所用地是法定免繳土地使用稅的土地,江門市稅務稽查局認定創豐公司應當繳納土地使用稅的項目包括開平市三埠長沙僑園路6號的辦公樓以及水口碼頭。江門市稅務稽查局依法追征水口碼頭2006年至2007年(1-9月)以及開平市三埠長沙僑園路6號的辦公樓2006年至2013年土地使用稅共計126118.29元,符合法律規定,本院予以支持。

(5)關于滯納金的問題。《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規定:“納稅人未按照規定期限繳納稅款的,扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的,稅務機關除責令限期繳納外,從滯納稅款之日起,按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。”《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第七十三條規定:“從事生產、經營的納稅人、扣繳義務人未按照規定的期限繳納或者解繳稅款的,納稅擔保人未按照規定的期限繳納所擔保的稅款的,由稅務機關發出限期繳納稅款通知書,責令繳納或者解繳稅款的最長期限不得超過15日。”第七十五條規定:“稅收征管法第三十二條規定的加收滯納金的起止時間,為法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務人實際繳納或者解繳稅款之日止。”創豐公司未按照法律規定申報繳納前述稅款,稅務機關除責令其限期繳納稅款本金外,還可以從滯納稅款之日起,按日加收滯納稅款0.05%的滯納金。創豐公司應當補繳企業所得稅、房產稅、土地使用稅的稅款本金總額為2385629.27元,而江門市稅務稽查局是調整前的稅款本金作為計算基礎,因此,滯納金也應當作相應的調整,經過計算,調整后的滯納金數額為1380228.83元。

綜上所述,江門市稅務稽查局要求創豐公司補繳企業所得稅1976874.37元,房產稅282636.61元,土地使用稅126118.29元,補繳稅款本金總計為2385629.27元,相應的應繳納滯納金為1380228.83元,本院予以支持;超出上述補繳稅款總額以及滯納金的部分,本院不予支持。

針對第二個爭議焦點。《中華人民共和國行政復議法》第十七條規定:“行政復議機關收到行政復議申請后,應當在五日內進行審查,對不符合本法規定的行政復議申請,決定不予受理,并書面告知申請人;對符合本法規定,但是不屬于本機關受理的行政復議申請,應當告知申請人向有關行政復議機關提出。除前款規定外,行政復議申請自行政復議機關負責法制工作的機構收到之日起即為受理。”第三十一條規定:“行政復議機關應當自受理申請之日起六十日內作出行政復議決定;但是法律規定的行政復議期限少于六十日的除外。情況復雜,不能在規定期限內作出行政復議決定的,經行政復議機關的負責人批準,可以適當延長,并告知申請人和被申請人;但是延長期限最多不超過三十日。”本案中,創豐公司不服江門市稅務稽查局作出的江地稅稽處[2017]501號《稅務處理決定書》,于2017年9月12日向江門市稅務局申請行政復議。江門市稅務局經審查后,要求創豐公司補正已經繳納稅款及滯納金或提供納稅擔保的證明材料。創豐公司于2018年2月8日將相關材料補正完整。江門市稅務局于同月12日受理該復議申請。經審理,江門市稅務局于2018年4月3日作出維持江門市稅務稽查局作出的涉案稅務處理決定的行政行為,即作出江地稅復決字[2018]1號《稅務行政復議決定書》。上述復議決定書均依法送達各方當事人,因此,江門市稅務局作出涉案復議決定的程序符合法律規定。同時,因前述已經闡明江門市稅務稽查局作出的涉案稅務處理決定認定存在部分事實不清,故行政復議決定維持江門市稅務稽查局作出的行政處理決定在實體上不能成立,依法應予以撤銷。

據此,原審法院認定事實部分錯誤,導致處理不當,本院依法予以糾正。依照《中華人民共和國行政訴訟法》第七十七條以及第八十九條第一款第(二)項的規定,判決如下:

撤銷廣東省江門市江海區人民法院(2018)粵0704行初144號行政判決;

變更國家稅務總局江門市稅務局稽查局作出的江地稅稽處[2017]501號稅務處理決定中補繳的稅款以及滯納金總額為3765858.10元;

撤銷國家稅務總局江門市稅務局作出的江地稅復決字[2018]1號稅務行政復議決定。

一審案件受理費50元(已由廣東省開平市創豐貿易有限公司預交),由國家稅務總局江門市稅務局稽查局和國家稅務總局江門市稅務局各負擔25元。廣東省開平市創豐貿易有限公司多預交的一審案件受理費50元,由一審法院予以退回;國家稅務總局江門市稅務局稽查局和國家稅務總局江門市稅務局各應向一審法院補繳案件受理費25元。

二審案件受理費50元(已由上訴人廣東省開平市創豐貿易有限公司預交),由被上訴人國家稅務總局江門市稅務局稽查局和國家稅務總局江門市稅務局各負擔25元。上訴人廣東省開平市創豐貿易有限公司多預交的二審案件受理費50元,由本院予以退回;被上訴人國家稅務總局江門市稅務局稽查局和國家稅務總局江門市稅務局各應向本院補繳案件受理費25元。

本判決為終審判決。

審 判 長  鄧 球

審 判 員  陳 健

審 判 員  陳漢錫

二〇一九年一月二十八日

法官助理  瞿 杭

書 記 員  黃詠儀



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