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【中國稅務報】被舉報被調查“不知情” 這位前任老板冤不冤? 2019.11.5

被舉報被調查“不知情” 這位前任老板冤不冤?

2019年11月05日 版次:07        作者:張珽

一企業法定代表人舉報自己的企業偷稅,并書面承認稽查部門隨后做出的偷稅認定,但之后既不執行稅務處理和處罰決定,也不尋求法律救濟。這是為什么?本文圍繞這一奇葩事件,提出了一個特殊情況下的陳述申辯權行使問題,這事關程序正義。

1.事發:企業新老板舉報舊老板偷稅

S公司法定代表人李某于2018年向所屬地稅務稽查局舉報,稱公司原法定代表人張某在任職期間(2014年度~2016年度),采用隱瞞銷售收入、虛列支出等手段進行偷稅。

李某一并提供了以下資料:1. 2014年~2016年的入庫單,說明S公司在當期購進200噸原材料但未入賬。2. 2014年~2016年的出庫單,說明未入賬的原材料在加工后已經對外銷售,但S公司未申報銷售收入。3. 汽油、工人領取補助等支出項目的原始憑證,并說明S公司名下無車輛,領取補助的人也并非S公司的員工,相關支出并未實際發生。

2.反常:企業承認偷稅卻不補稅認罰

稽查局立案調查,發現案件存在以下疑點:

一是證明有原材料購進的入庫單,只有一個簡姓人員的簽名,且沒有貨物來源的其他證明材料,而簽名人并未對相關情況作出解釋或確認。二是根據出庫單記錄,未入賬的原材料經加工后的銷售價格與購進價格一致,不合常規。且這種原材料的產成品通常應有A和B兩種貨物,但出庫單上僅有A貨物。三是有關汽油、工人領取的補助等支出確已真實發生,但根據稅法規定這些支出本應由S公司的交易對方(某油站)承擔,而合同約定由S公司承擔,這些以某油站為名的票據屬于不合規列支票據。

帶著疑問,稽查局準備對S公司原法定代表人張某、出入庫經手人簡某進行詢問,向S公司書面送達了《詢問通知書》。S公司書面答復:張某已經離開當地,現在無法聯系;簡某已經離職,也無法聯系。

這種情況下,稽查局將擬確認的違法事實通過《稅務事項通知書》的形式,向S公司告知,并要求其進行陳述申辯和舉證。S公司書面回復確認:稽查局認定的違法事實屬實,我公司確實存在偷稅行為。據此,稽查局做了偷稅認定,先后下達了處理和處罰決定書,要求S公司補繳稅款、滯納金和罰款。然而,S公司收到上述文書之后,既不尋求法律救濟,也未補繳稅款、滯納金和罰款。

3.爭議:當事人說有關處理處罰不合法

2019年,稽查局依法將案件移送公安機關。公安機關立案后,以涉嫌逃稅罪將張某刑事拘留。

張某立即聘請律師尋求法律救濟。張某的律師提出一個問題:張某在2016年8月就因與S公司現法定代表人李某有矛盾而辭職,對于之后李某舉報、稽查局調查等情況一無所知。由于在本案中張某的知情權和陳述申辯權都沒有得到保障,稽查局針對張某在S公司任法定代表人期間的相關事實作出的處理和處罰決定,在程序上不合法。

4.分析:當事人張某有陳述申辯權

張某律師的說法對嗎?這需要對本案中有關陳述申辯權的主體資格進行分析,看張某有沒有陳述申辯權。

稅收征管法第八條第四款規定,納稅人、扣繳義務人對稅務機關所作出的決定,享有陳述權、申辯權;依法享有申請行政復議、提起行政訴訟、請求國家賠償等權利。

行政處罰法第三十一條規定,“行政機關在作出行政處罰決定之前,應當告知當事人作出行政處罰決定的事實、理由及依據,并告知當事人依法享有的權利”;該法第三十二條第一款規定,“當事人有權進行陳述和申辯。行政機關必須充分聽取當事人的意見,對當事人提出的事實、理由和證據,應當進行復核;當事人提出的事實、理由或者證據成立的,行政機關應當采納”;第四十一條規定,“行政機關及其執法人員在作出行政處罰決定之前,不依照本法第三十一條、第三十二條的規定向當事人告知給予行政處罰的事實、理由和依據,或者拒絕聽取當事人的陳述、申辯,行政處罰決定不能成立;當事人放棄陳述或者申辯權利的除外”。

根據以上規定可以確定,陳述申辯權的有效保障,是確保稅收行政行為程序合法的基本要求。本案中的納稅人是S公司,而稽查局已經確定向S公司告知,并接受其提供的情況說明。所以,僅僅依據稅收征管法的規定,似乎納稅人S公司已經行駛了陳述申辯權,也難以認定S公司原法定代表人張某具有陳述申辯權。但張某是否屬于行政處罰法規定的“當事人”,能否享受行政處罰法賦予“當事人”的陳述申辯權呢?筆者查閱各類文件資料,未發現現行法律或者文件對“當事人”的范疇作出明確規定。

筆者梳理有關法條的法理認為,即使對張某是否具有“當事人”的身份有爭議,張某都應當擁有陳述申辯權。

首先,應當認定張某屬于“當事人”。

行政處罰法將陳述申辯權賦予了“當事人”,而并非“行政相對人”,就說明陳述申辯權的行使主體應突破“行政相對人”的范圍。結合本案的實際情況,“行政相對人”(即納稅人)是S公司,但S公司實施的違法行為發生在張某擔任法定代表人期間。也就是說,張某是該行為的組織者和實施者,也是該行為后果的承擔者。可以說,對于該行為的動機、目標和具體內容等一切有關要素,張某絕對是“當事”的人。

換一個角度去看,如果張某不是當事人,那么S公司就是一個空洞的主體,其實施違法行為時就沒有主觀方面的意識。結合“定性偷稅必須行為主體具備主觀故意”的法律要求,當不確定行為主體的主觀方面時,就無法認定構成偷稅行為。簡而言之,只有確定張某的“當事人”身份,才能確定“行政相對人”S公司的行為是否具有偷稅的主觀故意。

其次,即使退一步認定張某屬于“有利害關系的第三人”,其也應當獲得陳述申辯權。

一個行政處罰法律關系的成立,肯定會對行政相對人的權利和義務發生影響,但在某些情況下,也會對行政相對人之外的第三方發生直接、重大的影響。當出現這種情況時,僅僅聽取行政相對人的意見,忽略第三方的意見,就很有可能出現行政相對人為了降低自己的損失,做出虛假陳述申辯的情況,對第三方的合法利益造成侵害。因此,聽取有利害關系的第三人的陳述申辯,是還原案件真實情況,確保行政行為合法、正當的重要條件。

并且,行政訴訟法第二十五條規定,“行政行為的相對人以及其他與行政行為有利害關系的公民、法人或者其他組織,有權提起訴訟”。這充分說明行政機關、行政相對人、有利害關系的第三人,都是行政訴訟法律關系的參與人,都擁有通過法律救濟途徑維護自己合法權益的權利。按照“舉重以明輕”原則的法理邏輯,有利害關系的第三人在行政訴訟過程中都有權利為自己辯護,那么在層級更低一點的行政管理過程中,也應當享有陳述申辯的權利。因此,行政訴訟法的有關規定也對“張某應享有陳述申辯權”形成了支撐。

最后,以S公司作為陳述申辯權的行使主體,雖沒有違法的明確依據,但不妥當。

根據稽查調查資料,張某辭職后就未參與S公司的管理,S公司處于現任法定代表人暨舉報人李某的實際控制之中。S公司在這樣一個背景下做出的情況說明,必然體現了李某的意愿和要求。盡管從法律形式上,S公司和李某雖然是兩個不同的主體,但在實踐中,兩個主體之間的界限非常模糊。因此,也就出現了“舉報人舉報自己違法,舉報人承認自己違法”的奇怪現象。由此可見,S公司的情況說明已經完全喪失了法律救濟的價值,S公司在客觀上也無法行使陳述申辯權。

綜上,筆者認為,無論是為了保護納稅人的合法權益,還是為了規避稅務機關的執法風險,都應當對本案予以撤銷并責令稽查局重新作出具體行政行為。同時筆者建議,在法律規定不明確的情況下,稅務人員應立足于立法精神層面去理解法律,還要學會從納稅人的立場去考慮執法行為的恰當性,這樣才有利于構建和諧的征納關系。

(作者:國家稅務總局海南省稅務局公職律師)



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